企業(yè)內(nèi)部控制設計（三）
一、內(nèi)部控制的設計原則
設計內(nèi)部控制的總體思路是：借鑒內(nèi)部控制理論，參考內(nèi)部控制范例，根據(jù)內(nèi)部控制法規(guī)，結(jié)合企業(yè)管理實際。設計健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)，需要定期進行評價，并根據(jù)業(yè)務變化而隨時修改。內(nèi)部控制的評價和修訂職責，可以分配給企業(yè)內(nèi)部審計部門負責。目前我國關(guān)于內(nèi)部控制的法規(guī)制度，主要有1999年修訂的會計法，中國證券監(jiān)督管理委員會《證券公司內(nèi)部控制指引》和中國人民銀行《加強金融機構(gòu)內(nèi)部控制的指導原則》（銀發(fā)[1997]199號），另外財政部正在制訂單位內(nèi)部會計控制制度。
在此基礎(chǔ)上，設計內(nèi)部控制還應遵循以下五條具體規(guī)則：
1.相互牽制原則
相互牽制原則，是指一項完整的經(jīng)濟業(yè)務活動，必須分配給具有互相制約關(guān)系的兩個或兩個以上的職位，分別完成。即在橫向關(guān)系上，至少要由彼此獨立的兩個部門或人員辦理以使該部門或人員的工作接受另一個部門或人員的檢查和制約；在縱向關(guān)系上，至少要經(jīng)過互不隸屬的兩個或兩個以上的崗位和環(huán)節(jié)，以使下級受上級監(jiān)督，上級受下級牽制。其理論根據(jù)是在相互牽制的關(guān)系下，幾個人發(fā)生同一錯弊而不被發(fā)現(xiàn)的概率，是每個人發(fā)生該項錯弊的概率的連乘積，因而將降低誤差率。需要分離的職責，主要是：授權(quán)、執(zhí)行、記錄、保管、核對。
2.協(xié)調(diào)配合原則
協(xié)調(diào)配合原則，是指在各項經(jīng)營管理活動中，各部門或人員必須相互配合，各崗位和環(huán)節(jié)都應協(xié)調(diào)同步，各項業(yè)務程序和辦理手續(xù)需要緊密街接，從而避免扯皮和脫節(jié)現(xiàn)象，減少矛盾和內(nèi)耗，以保證經(jīng)營管理活動的連續(xù)性和有效性。協(xié)調(diào)配合原則，是對相互牽制原則的深化和補充。貫徹這一原則，尤其要求避免只管牽制錯弊而不顧辦事效率的機械做法，而必須做到既相互牽制又相互協(xié)調(diào)，從而在保證質(zhì)量提高效率的前提下完成經(jīng)營任務。
3.程式定位原則
程式定位原則，是指企業(yè)單位應該根據(jù)各崗位業(yè)務性質(zhì)和人員要求，相應地賦予作業(yè)任務和職責權(quán)限，規(guī)定操作規(guī)程和處理手續(xù)，明確紀律規(guī)則和檢查標準，以使職、責、權(quán)、利相結(jié)合。崗位工作程式化，要求做到事事有人管，人人有專職，辦事有標準，工作有檢查，以此定獎罰，以增加每個人的事業(yè)心和責任感，提高工作質(zhì)量和效率。
4.成本效益原則
貫徹成本效益原則，即要求企業(yè)力爭以最小的控制成本取得最大的控制效果。因此，在實行內(nèi)部控制花費的成本和由此而產(chǎn)生的經(jīng)濟效益之間要保持適當?shù)谋壤?，也就是說，因?qū)嵭袃?nèi)部控制所花費的代價不能超過由此而獲得的效益，否則應舍棄該控制措施。
5.整體結(jié)構(gòu)原則
企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)，必須包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五項要素，并覆蓋各項業(yè)務和部門。換言之，各項控制要素、各業(yè)務循環(huán)或部門的子控制系統(tǒng)，必須有機構(gòu)成為企業(yè)內(nèi)部控制的整體架構(gòu)。這就要求，各子系統(tǒng)的具體控制目標，必須對應整體控制系統(tǒng)的一般目標。
二、內(nèi)部控制的劃分方式
單位總控制系統(tǒng)，一般適宜按照業(yè)務循環(huán)劃分為子控制系統(tǒng)。在“內(nèi)部控制范例”部分，曾列示了若干組合的業(yè)務循環(huán)。實際工作中的業(yè)務循環(huán)劃分及其取舍，主要取決于企業(yè)業(yè)務特征與需求。
通常情況下，應該包括下列于控制系統(tǒng)。
1.信息處理控制系統(tǒng)
?。?）手工信息控制系統(tǒng)
?。?）計算機信息控制系統(tǒng)
2.貨幣資金控制系統(tǒng)
（1）現(xiàn)金控制系統(tǒng)
?。?）銀行存款控制系統(tǒng)
3.存貨控制系統(tǒng)
?。?）采購控制系統(tǒng)
?。?）存儲控制系統(tǒng)
（3）領(lǐng)發(fā)控制系統(tǒng)
4.固定資產(chǎn)控制系統(tǒng)
（1）固定資產(chǎn)購置控制系統(tǒng)
?。?）固定資產(chǎn)退出控制系統(tǒng)
?。?）固定資產(chǎn)折舊控制系統(tǒng)
5.成本費用控制系統(tǒng)
?。?）工資費用控制系統(tǒng)
?。?）生產(chǎn)費用控制系統(tǒng)
?。?）產(chǎn)品成本控制系統(tǒng)
6.銷售控制系統(tǒng)
（1）銷售（非托收承付）控制系統(tǒng)
?。?）銷售（托收承付）控制系統(tǒng)
7.投資控制系統(tǒng)
（1）短期投資控制系統(tǒng)
?。?）長期投資控制系統(tǒng)
8.財務成果控制系統(tǒng)
?。?）銷售利潤控制系統(tǒng)
（2）營業(yè)外收支控制系統(tǒng)
?。?）利潤分配控制系統(tǒng)
近來管理界認為，應該將預算控制、物流管理、人力資源政策，作為子控制系統(tǒng)加以設計，我們認為這種強化管理控制的做法，是可取的。必須強調(diào)，各行業(yè)或各單位的業(yè)務特點，決定了內(nèi)部控制的劃分方式。
三、內(nèi)部控制的設計步驟
設計內(nèi)部控制的步驟，主要是確定控制目標，整合控制流程，鑒別控制環(huán)節(jié)，確定控制措施，最終以流程圖或調(diào)查表的形成加以體現(xiàn)。
1.控制目標
控制目標，既是管理經(jīng)濟活動的基本要求，又是實施內(nèi)部控制的最終目的，也是評價內(nèi)部控制的最高標準。在實際工作中，管理人員和審計人員總是根據(jù)控制目標，建立和評價內(nèi)部控制系統(tǒng)。因此，設計內(nèi)部控制，首先應該根據(jù)經(jīng)濟活動的內(nèi)容特點和管理要求提煉內(nèi)部控制目標，然后據(jù)以選擇具有相應功能的內(nèi)部控制要素，組成該控制系統(tǒng)。
國外對內(nèi)部控制的目標，一般都在內(nèi)部控制的定義中加以表述。例如，本文（內(nèi)部控制概論》部分曾經(jīng)述及，美國注冊會計師協(xié)會的審計程序委員會在內(nèi)部控制定義中，提出了四項控制目標；COSO委員會提出了三項控制目標等。
我們將內(nèi)部控制的基本目標概括為六項：
?。?）維護財產(chǎn)物資的完整性。
?。?）保證會計信息的準確性。
?。?）保證財務活動的合法性。
?。?）保證經(jīng)營決策的貫徹執(zhí)行。
?。?）保證生產(chǎn)經(jīng)營活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性。
?。?）保證國家法律法規(guī)的遵守執(zhí)行。
需要指出的是，以上六項目標均為基本目標或一般目標。在每項基本控制目標下，還可細化為若干具體控制目標。例如，第二項基本目標“保證會計信息的準確性”，即可分解為：（1）保證會計憑證的準確性；（2）保證會計賬簿的準確性；（3）保證會計報表的準確性等幾項具體目標。而第（1）項具體控制目標“保證會計憑證的準確性”，又可進一步分解為保證會計原始憑證的準確性、保證會計記賬憑證的準確性，第（2）（3）項具體控制目標同樣也可分解為若干更具體的控制目標。
2.整合控制流程
控制流程，是依次貫穿于某項業(yè)務活動始終的基本控制步驟及相應環(huán)節(jié)?？刂屏鞒蹋ǔＭ瑯I(yè)務流程相吻合，主要由控制點組成。當企業(yè)的業(yè)務流程存在控制缺陷時，則需要根據(jù)控制目標和控制原則加以整合。
3.鑒別控制環(huán)節(jié)
實現(xiàn)控制目標，主要是控制容易發(fā)生偏差的業(yè)務環(huán)節(jié)。這些可能發(fā)生錯弊因而需要控制的業(yè)務環(huán)節(jié)，通常稱為控制環(huán)節(jié)或控制點?？刂泣c按其發(fā)揮作用的程度而論，可以分為關(guān)鍵控制點和一般控制點。那些在業(yè)務處理過程中發(fā)揮作用最大，影響范圍最廣，甚至決定全局成效的控制點，對于保證整個業(yè)務活動的控制目標具有至關(guān)重要的影響，即為關(guān)鍵控制點；相比之下，那些只能發(fā)揮局部作用，影響特定范圍的控制點，則力一般控制點。如材料采購業(yè)務中的“驗收”控制點，對于保證材料采購業(yè)務的完整性、實物安全性等控制目標都起著重要的保障作用，因此是材料采購控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵控制點；相比之下，“審批”、“簽約”、“登記”、“記賬”等控制點，即是一般控制點。需要說明的是，關(guān)鍵控制點和一般控制點在一定條件下是可以相互轉(zhuǎn)化的。某個控制點在此項業(yè)務活動中是關(guān)鍵控制點，在另外一項活動中則可能是一股控制點，反之亦然。
4.確定控制措施
控制點的功能，是通過設置具體的控制技術(shù)和手續(xù)而實現(xiàn)的。這些為預防和發(fā)現(xiàn)錯弊而在某控制點所運用的各種控制技術(shù)和手續(xù)等，通常被概括為控制措施。如現(xiàn)金控制系統(tǒng)中的“審批”控制點，就設有：（1）主管人員授權(quán)辦理現(xiàn)金收支業(yè)務；（2）經(jīng)辦人員在現(xiàn)金收支原始憑證上簽字或蓋章；（3）部門負責人審核該憑證并簽章批準等控制措施。銀行存款控制系統(tǒng)的“結(jié)算”控制點則設有：（1）出納員核查原始憑證；（2）填制或取得結(jié)算憑證；（3）加蓋收訖或付訖戳記；（4）簽字或蓋章；（5）登記結(jié)算登記簿等控制措施。以上兩個控制點的差異，說明由于其控制的業(yè)務內(nèi)容不同，所要實現(xiàn)的控制目標不同，因而相匹配的控制措施也不相同。因此，實際工作中，必須根據(jù)控制目標和對象設置相應的控制技術(shù)和手續(xù)。
四、內(nèi)部控制的設計形式
內(nèi)部控制的設計形式，主要有內(nèi)部控制流程圖（InternalControlFlowchart）、內(nèi)部控制調(diào)查表（InternalControlQuestionnaire）和文字記錄（Narrative）。下面簡要介紹內(nèi)部控制流程圖和內(nèi)部控制調(diào)查表的設計。
1.內(nèi)部控制流程圖
內(nèi)部控制流程圖的繪制步驟，主要如下：
（1）選定流程圖符號
流程圖符號是流程圖的語言，它由一系列幾何圖形符號組成。目前，我們還沒有全國統(tǒng)一的流程圖符號，世界各國的流程圖符號也不一致。本著簡易、形象和公識的原則，我們設計了下面一套符號（見圖3）
?。?）確定流程圖主線流程圖通常以控制流程為主線，自始至終繪帶，并涉及分支流程走向。
?。?）確定流程圖重點
流程圖應重點反映控制點、關(guān)鍵控制點及其控制措施，并顯示各種不相容職務的分離。
?。?）編制流程圖說明
鑒于在流程圖中難以顯示各控制點的控制措施，我們認為另行編制文字說明表，以配合對流程圖的理解。該文字說明表，應主要反映各控制點的控制措施以及對應的控制目標。在“現(xiàn)金控制系統(tǒng)流程圖說明”（見表3）中，第一個控帶點“審批”，應實現(xiàn)的控制目標為“保證現(xiàn)金收付真實、合法，并按照授權(quán)進行”，對應的控制措施為“授權(quán)辦理現(xiàn)金收支業(yè)務；經(jīng)辦人員在現(xiàn)金收支原始憑證上簽章、部門負責人審核該憑證并簽章批準”；最后一個控制點“清查”，對應的控制目標為“保證現(xiàn)金完整、正確、賬實相符”，應實施的控制措施為“清查小組盤點庫存現(xiàn)金：核對現(xiàn)金日記賬；編報現(xiàn)金盤點報告單”。通過該表，就可將流程圖符號難以表達以及控制流程不便涉及的控制措施，充分、詳細地顯示出來，從而彌補流程圖的固有缺陷。
2.內(nèi)部控制調(diào)查表
編制內(nèi)部控制調(diào)查表，關(guān)鍵是針對需要調(diào)查了解的控制系統(tǒng)及控制點，設計擬調(diào)查的問題條款。調(diào)查問題的提出，要緊緊圍繞控制系統(tǒng)中各個控制點和關(guān)鍵控制點及其控制措施。即對控制點設置的各項控制措施，逐一設計調(diào)查問題條款，并補充控制環(huán)境、一般控制等調(diào)查問題條款。
?。?）設計步驟
設計調(diào)查問題一般可分三步進行：一是確定被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的調(diào)查目標；二是根據(jù)調(diào)查目標，確定所要調(diào)查的控制點及其控制措施；三是根據(jù)控制點及其控制措施擬定具有針對性的調(diào)查問題。
?。?）調(diào)查表的格式
調(diào)查表的格式，通常有封閉式和開放式兩種。其要素包括：調(diào)查單位、調(diào)查項目、調(diào)查時間、調(diào)查問趣、調(diào)查答案、以及被調(diào)查人、審計負貢人和審計調(diào)查人等。其基本格式，詳見下面的“內(nèi)部控制調(diào)查表”（表4）。
五、貨幣資金控制系統(tǒng)設計
下面以貨幣資金控制系統(tǒng)為例，演示其具體設計。貨幣資金控制系統(tǒng)，可以具體劃分為現(xiàn)金控制系統(tǒng)和銀行存款控制系統(tǒng)。
1.現(xiàn)金控制系統(tǒng)
企業(yè)必須按照國家規(guī)定的現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度，加強現(xiàn)金管理，并接受銀行監(jiān)督。單位財會部門作為管理現(xiàn)金的職能部門，應該建立現(xiàn)金管理責任制，配備專職出納人員，負責辦理庫存現(xiàn)金的收支和保管業(yè)務。企業(yè)非出納人員不能經(jīng)管現(xiàn)金收付業(yè)務。一切現(xiàn)金收支事項都必須以審核簽證的會計憑證為依掘辦理，及時登賬，定期清點，做到收支正確、手續(xù)完備、賬存與實存相符。
?。?）控制目標
根據(jù)《現(xiàn)今管理暫行條例》和有關(guān)財務制度，管理現(xiàn)金主要應實現(xiàn)下列目標：
1）保證現(xiàn)金收支正確合法。企業(yè)應該根據(jù)現(xiàn)金管理規(guī)定，按照有關(guān)現(xiàn)金收支業(yè)務，嚴格審核業(yè)務內(nèi)容，正確計算現(xiàn)金數(shù)額，如數(shù)收付現(xiàn)金，避免錯收錯支及違法亂紀問題的發(fā)生。
2）保證現(xiàn)金結(jié)算及時適當。企業(yè)應該合理安排現(xiàn)金收支時間，適當選擇現(xiàn)金收支方式，提高資金使用效率，避免提前或逾期付款而占用資金和影響業(yè)務進行。
3）保證現(xiàn)金存儲安全完整。企業(yè)應該嚴格保管現(xiàn)金，安全放置現(xiàn)金，超過限額部分應及時送存銀行，防上現(xiàn)金遭受搶劫、盜竊，以及貪污、挪用等損失，保證貨幣資金安全完整。
4）保證現(xiàn)金核算真實合規(guī)。企業(yè)應該結(jié)合本單位實際情況，按照財務管理制度要求設計現(xiàn)金收支憑證和核算賬表，如實記錄現(xiàn)金收支業(yè)務，正確核算現(xiàn)金收支數(shù)額，監(jiān)督并反映坐支、私分、私存和非法占用現(xiàn)金等違紀問題，并提供真實、準確的現(xiàn)金核算信息。
?。?）控制流程
結(jié)合現(xiàn)金收支和核算程序，我們將其控制流程整合為：
1）授予權(quán)限。企業(yè)管理部門或業(yè)務部門規(guī)定或指派業(yè)務人員辦理有關(guān)現(xiàn)金結(jié)算的經(jīng)濟業(yè)務，對于大宗或特殊現(xiàn)金收支業(yè)務，主管部門負責人應作專門批示。
2）制取憑證。發(fā)生現(xiàn)金收支業(yè)務，必須填制或取得原始憑證，作為收付現(xiàn)金的書面證明。
比如，企業(yè)間銀行提取現(xiàn)金，要簽發(fā)現(xiàn)金支票，以支票存根作為提取現(xiàn)金的書面證明；收進職工的交款，要以開出的收款收據(jù)副聯(lián)作為收款的證明；支出采購費用或收入銷售貨款，要以發(fā)票正聯(lián)或副聯(lián)作為收付款項的證明。
3）簽審憑證。業(yè)務經(jīng)辦人員在現(xiàn)金收支原始憑證上簽字，必要時填清業(yè)務內(nèi)容、用途。部門負責人審核簽章。例如，企業(yè)向銀行提取現(xiàn)金，要由出納員在現(xiàn)金支票上注明款項用途，并簽章；財會部門負責人審核后加蓋財務專用章；支付采購貨款，要由采購員簽字，采購部門負責人審簽等。
4）審核憑證。會計部門收到有關(guān)現(xiàn)金收支業(yè)務原始憑證后，由會計主管人員或指定的分管會計負責進行審核。對于不符合規(guī)定的憑證，可拒不受理或責成經(jīng)辦人員補辦手續(xù)。
5）編制憑證。分管會計根據(jù)審核合規(guī)的原始憑證，填制收款憑證或付款憑證，簽章后通知辦理現(xiàn)金收支事項。
6）收付現(xiàn)金。出納人員復核收付記賬憑證及原始憑證，按憑證所開列金額收付現(xiàn)金，并在憑證上加蓋“收訖”、“付訖”戳記。
7）復核憑證?；巳藛T或指定人員審查收款憑證及付款憑證。審查合格后，簽章傳遞。
8）登記日記賬。出納人員根據(jù)經(jīng)過復核的收付記賬憑證，登記現(xiàn)金日記賬。
9）登記明細賬。分管會計人員根據(jù)審簽合格的收付憑證，登記相關(guān)明細賬。
10）登記總賬?？傎~會計編制總賬記賬憑證，經(jīng)復核后登記總分類賬現(xiàn)金科目。
11）盤點現(xiàn)金。出納人員每日營業(yè)結(jié)束后，給出現(xiàn)金日記賬的收支和結(jié)余額，清點庫存現(xiàn)金實有數(shù)，相互核對。
12送存銀行。對于超過庫存限額的現(xiàn)金，由出納員登記現(xiàn)金送存簿后，及時送存銀行，并收取現(xiàn)金送存回單。
13）核對賬簿。月末由稽核員或其他非記賬人員核對現(xiàn)金日記賬和有關(guān)明細賬及總賬。如發(fā)生賬務誤差報經(jīng)批準后予以處理。
14）清查庫存。定期或不定期由清查小組盤點庫存現(xiàn)金，并同現(xiàn)金日記賬余額進行核對。根據(jù)清查結(jié)果編制現(xiàn)金盤點報吉單，填列賬存與實存的符合情況。
?。?）控制點及其控制措施
在上述控制流程中，主要應設置下列控制點及其控制措施。
1）審批。業(yè)務經(jīng)辦人員辦理現(xiàn)金收支業(yè)務，須得到一般授權(quán)或特殊授權(quán)。經(jīng)辦人員須在反映經(jīng)濟業(yè)務的原始憑證上簽章；經(jīng)辦部門負責人審核原始憑證，并簽字蓋章。審查原始憑證，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務按照授權(quán)進行，增強經(jīng)辦人員和負責人員的責任感，保證現(xiàn)金收付的真實性和合法性，避免亂收亂支、假收假支及現(xiàn)金舞弊等問題的發(fā)生。
2）審核。會計主管人員或其指定人員審查現(xiàn)金收支原始憑證。主要審核原始憑證反映的現(xiàn)金收支業(yè)務是否真實合法，原始憑證的填制是否符合規(guī)定要求；審核無誤后，簽章批準方可辦理現(xiàn)金收付記賬憑證。審核原始憑證，可以保證現(xiàn)金收支憑證真實合法，提供正確的現(xiàn)金支付和核算依據(jù)，保證出納人員支付現(xiàn)金正確、合法。
3）收付。出納員復核現(xiàn)金收支記賬憑證及所附原始憑證；按照憑證所列數(shù)額，收付現(xiàn)金；并在憑證上加蓋“收訖”或“付訖”戳記及私章；為了加強現(xiàn)金收付控制，必須建立嚴格的出納責任制，對不相容職務進行分離，主要是：出納員必須根據(jù)經(jīng)過審簽的記賬憑證收支現(xiàn)金，而不能直接根據(jù)原始憑證辦理現(xiàn)金結(jié)算；出納員不能編制收付記賬憑證，不能兼管收入、費用、債權(quán)、債務賬簿的登記工作及稽核工作和會計檔案保管工作；現(xiàn)金支票、印鑒不能全部由出納人員保管；非出納人員不能兼職現(xiàn)金管理工作等。加強現(xiàn)金收付控制，是保證現(xiàn)金實物安全完整的主要環(huán)節(jié)，對于明確現(xiàn)金收付責任，防止貪污、挪用、私存現(xiàn)金，以及重付、漏收現(xiàn)金等都具有重要作用。
4）復核?；藛T審核現(xiàn)金收支記賬憑證及所附原始憑證，并簽字蓋章。復核記賬憑證，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務的正確性和會計核算的真實性，防止記賬失實及及時糾正收付錯誤。
5）記賬。出納員根據(jù)現(xiàn)金收付記賬憑證登記現(xiàn)金日記賬；分管會計人員根據(jù)收付憑證登記現(xiàn)金對應科目相關(guān)明細賬；總賬會計登記總分類賬。分工登記現(xiàn)金賬簿，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務有據(jù)可查，并保證各賬之間相互制約，及時提供準確的現(xiàn)金核算會計信息。
6）核對?；藛T或其他非記賬人員核對現(xiàn)金日記賬和有關(guān)明細賬、總分類賬；如有誤差報批準后，予以處理；稽核人員簽宇蓋章。核對現(xiàn)金記錄，可以保證賬賬相符，現(xiàn)金核算信息正確和現(xiàn)金實物安全完整。
7）清點。出納員每日清點庫存現(xiàn)金，并與日記賬余額進行核批發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金短缺或溢余，應及時查明原因，報經(jīng)審批后予以處理。每天清點現(xiàn)金，能夠防止現(xiàn)金丟失和收支、記賬發(fā)生差錯，經(jīng)常保持賬實相符。
8）清查。由財務部門主管、審計人員和稽核人員組成清查小組，定期或不定期清查庫存現(xiàn)金，核對現(xiàn)金日記賬。清查時，需有出納人員在場，核對賬實；根據(jù)清查結(jié)果編制現(xiàn)金盤點報告單，填制賬存與實存的符合情況；如有誤差須報批準后予以調(diào)整處理。通過清查，有利于加強對出納工作的監(jiān)督，防止貪污盜竊和挪用現(xiàn)金等非法問題的發(fā)生。
在現(xiàn)金內(nèi)部控制系統(tǒng)各控制點中，“審批”、“核對”和“清查”最為重要。由業(yè)務部門進行的原始憑證審批，可以保證經(jīng)濟業(yè)務的真實性、合理性和合法性，這是控制的第一關(guān)卡；由財會部門進行的賬賬核對，可以保證現(xiàn)金收付和會計核算的正確性，這是及時發(fā)現(xiàn)金收付和現(xiàn)金賬務記錄錯誤的主要環(huán)節(jié)，對于保證會計、出納人員工作質(zhì)量具有重要作用；由清查小組進行的庫存現(xiàn)金清查，可以保護現(xiàn)金安全完整，這是保護現(xiàn)金實物安全的最后一環(huán)。因而，這些環(huán)節(jié)都是現(xiàn)金控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵控制點。
?。?）現(xiàn)金業(yè)務控制系統(tǒng)流程圖
按照現(xiàn)金控制流程，以及該系統(tǒng)需要設置的控制點和控制措施，可將現(xiàn)金業(yè)務控制模式以流程圖的形式，設計為“現(xiàn)金控制系統(tǒng)流程圖”（圖4）和“現(xiàn)金控制系統(tǒng)流程圖說明”（表3）。
?。?）現(xiàn)金業(yè)務控制系統(tǒng)調(diào)查表
針對現(xiàn)金控制系統(tǒng)中的控制點、關(guān)鍵控制點及控制措施，可將現(xiàn)金業(yè)務收支內(nèi)部控制模式，以調(diào)查表（表4）的形式反映如下：
2.銀行存款控制系統(tǒng)
企業(yè)應該按照銀行開戶辦法規(guī)定，申請開設銀行賬戶，企業(yè)發(fā)生的各項結(jié)算款項，除允許用現(xiàn)金結(jié)算方式直接以現(xiàn)金收付外，其余款項必須通過銀行劃撥轉(zhuǎn)賬。為了加強銀行存款內(nèi)部控制，企業(yè)應該建立銀行存款管理責任制，由會計部門出納人員專門負責辦理銀行存款的收付業(yè)務。會計部門應該認真執(zhí)行銀行賬戶管理辦法和結(jié)算制度，做好銀行存款的核算工作，隨時掌握銀行存款的收支動態(tài)和余額，搞好企業(yè)貨幣資金的調(diào)度和收支平衡，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的資金供應。審計部門應該通過對銀行存款內(nèi)部控制系統(tǒng)的評審，促進單位加強銀行存款管理，防止違紀違規(guī)問題的發(fā)生。
?。?）控制目標
根據(jù)《銀行賬戶管理辦法》及企業(yè)財務規(guī)定，控制銀行存款收支業(yè)務應主要實現(xiàn)以下目標：
1）保證銀行存款收付正確合法。企業(yè)應該嚴格按照銀行管理條例辦理銀行存款收付業(yè)務，認真審核銀行存款收入來源和支出用途，正確計算和準確收支銀行存款金額。
2）保證銀行存款結(jié)算適當及時。企業(yè)必須按照銀行規(guī)定的結(jié)算方式辦理各項收支款項，按不同結(jié)算方式的使用范圍、條件和結(jié)算程序，及時、合理安排貨款結(jié)算時間和辦理結(jié)算手續(xù)，避免逾期托收、誤期拒付、透支存款以及結(jié)算方式不當而影響資金使用效率和耽誤購銷業(yè)務。
3）保證銀行存款安全完整。企業(yè)應該嚴格管理銀行存款，認真核對存款記錄，妥善保管結(jié)算票據(jù)、專用印鑒和支票，及時核對銀行存款和辦理支票掛失，嚴禁出租、出借銀行賬戶和轉(zhuǎn)讓支票，確保銀行存款安全完整。
4）保證銀行存款記錄真實可靠。企業(yè)應該按照財務制度規(guī)定，正確記錄銀行存款業(yè)務，如實核算收入支出活動，認真核對銀行存款記錄，保證銀行存款記錄真實可靠，隨時提供準確的銀行存款財務信息。
?。?）控制流程
由于銀行存款結(jié)算方式不同，其收支流程和業(yè)務環(huán)節(jié)也有差別，下面我們擇其主要業(yè)務環(huán)節(jié)組成控制流程。
1）授權(quán)經(jīng)辦業(yè)務。業(yè)務部門負責人根據(jù)單位規(guī)定和業(yè)務需要，授權(quán)業(yè)務人員辦理涉及銀行存款收支的經(jīng)濟業(yè)務或收付往來賬款事項。
2）簽訂結(jié)算契約。經(jīng)辦人員辦理經(jīng)營業(yè)務，應同對方商定收付款結(jié)算方式和結(jié)算時間等，以合同或其它契約方式加以明確。
3）制取原始憑證。業(yè)務經(jīng)辦人員按照財務會計制度規(guī)定，填制或取得原始憑證，作為辦理銀行存款收付業(yè)務的書面憑證，如購貨發(fā)票、銷貨發(fā)票等。
4）審簽原始憑證。業(yè)務經(jīng)辦人員在原始憑證上填清業(yè)務內(nèi)容并簽字蓋章；業(yè)務部門負責人或指定人員審核簽字，批準辦理托收或承付等結(jié)算手續(xù)。
5）審核原始憑證。會計主管或指定人員審核原始憑證及其反映的經(jīng)濟業(yè)務，批準辦理銀行存款收支結(jié)算，對于不合規(guī)定的憑證，應拒絕受理或責成經(jīng)辦人員補正手續(xù)。
6）制取結(jié)算憑證。出納員根據(jù)已審簽的原始憑證，按照會計規(guī)定手續(xù)和結(jié)算方式填制或取得銀行存款結(jié)算憑證。如辦理貨款托收需填制托收承付結(jié)算憑證，辦理貨款承付需取得銀行承付通知單等。
7）辦理結(jié)算業(yè)務。出納員送交或留存結(jié)算憑證及有關(guān)記錄，向銀行辦理存款收付業(yè)務。
8）審核結(jié)算憑證。會計主管人員或指定人員審核結(jié)算憑證回聯(lián)，并同原始憑證進行核對。
9）編制證賬憑證。會計人員根據(jù)審簽的結(jié)算憑證及原始憑證，編制銀行存款收付記賬憑證。
10）復核記賬憑證?；藛T或指定人員復核記賬憑證及所附結(jié)算憑證、原始憑證。
11）登記日記賬。出納員根據(jù)審簽的記賬憑證，逐筆登記銀行存款日記賬。
12）登記明細賬。分管會計人員根據(jù)審簽的記賬憑證，登記相應的明細分類賬。
13）登記總賬?？傎~會計按照規(guī)定的核算形式登記總分類賬。
14）核對賬單。由非出納人員逐筆核對銀行存款日記賬和銀行對賬單，查清末達賬項。
15）編制調(diào)節(jié)表。由對賬人員編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，經(jīng)審核后據(jù)以調(diào)賬核對。
16）核對賬賬。由非記賬人員核對銀行存款日記賬和有關(guān)明細賬、總分類賬。如發(fā)生誤差報經(jīng)批準后予以處理。
?。?）控制點及控制措施
在上述控制流程中，主要應確定如下控制環(huán)節(jié)和控制措施：
1）審批。業(yè)務部門批準的業(yè)務人員辦理有關(guān)銀行存款事項或經(jīng)辦有關(guān)業(yè)務，需核實原始憑證內(nèi)容并簽章，交業(yè)務部門負責人審核并簽章；超出業(yè)務部門權(quán)限規(guī)定的銀行存款收支業(yè)務，須報上級主管部門審批并簽字蓋章。審批銀行存款收支業(yè)務，可以保證業(yè)務辦理的正確性和合法性，加強經(jīng)辦人員的責任感，避免違紀違規(guī)情況發(fā)生。
2）審核。會計主管人員或指定人員審核原始憑證和結(jié)算憑證，簽章同意辦理銀行存款緯算。審核原始憑證，可以檢查經(jīng)濟業(yè)務是否合理合法，保證銀行存款結(jié)算正確有效；審核結(jié)算憑證，可檢查銀行存款結(jié)算是否正確，保證存款安全和核算正確。
3）結(jié)算。出納人員根據(jù)審簽的憑證，或按照授權(quán)辦理銀行存款收付業(yè)務；出納員辦理結(jié)算前，復核原始憑證及有關(guān)合同文本；按不同的結(jié)算方式填制結(jié)算憑證或取得結(jié)算憑證；結(jié)算憑證應加蓋財務專用章和出納員私章；財務專用章、簽發(fā)支票印鑒和財務負責人印鑒應由主管會計和出納人員分別保管；轉(zhuǎn)賬支票和結(jié)算憑證必須按編號順序連續(xù)使用；作廢的轉(zhuǎn)賬支票應加蓋“作廢”戳記；收代款項后應在憑證上加蓋“收訖”或“付訖”戳記；非出納人員不得經(jīng)管銀行存款業(yè)務。按此辦理銀行存款結(jié)算，能夠有效監(jiān)督銀行存款收付工作，防止套取存款、出借賬戶和轉(zhuǎn)讓支票等弊端的發(fā)生。
4）復核?；藛T審核銀行存款收付記賬憑證是否附有原始憑證及結(jié)算憑證，結(jié)算金額是否一致，記賬科目是否正確，有關(guān)人員是否簽章等，審核無誤后簽字蓋章。復核記賬憑證，可以發(fā)現(xiàn)銀行存款收付錯誤和記賬憑證編制差錯，保證銀行存款核算正確。
5）記賬。出納員根據(jù)銀行存款收付記賬憑證登記銀行存款日記賬；會計人員根據(jù)收付憑證登記相關(guān)明細賬；總賬會計登記總分類賬銀行存款科目；各記賬人員在記賬憑證上簽章。登記銀行存款賬，可以保證銀行存款收支業(yè)務的可查性，防止或發(fā)現(xiàn)結(jié)算弊端，及時提供可靠的銀行存款核算信息。
6）核對?；藛T或其他非記賬人員核對銀行存款日記賬和有關(guān)明細賬、總分類賬；如有誤差報經(jīng)批準后予以處理；核對人員簽字蓋章。核對銀行存款賬簿，可以及時發(fā)現(xiàn)銀行存款核算錯誤及記賬失誤，保證賬賬相符和記錄正確。
7）對賬。由非出納人員逐筆核對銀行存款日記賬和銀行對賬單，并編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，調(diào)整末達賬項。核對對賬單，可以及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)或銀行記賬差錯，防止銀行存款非法行為發(fā)生，保證銀行存款真實和貨款結(jié)算及時。
在以上控制點中，“審批”、核對“、對賬”至關(guān)重要。其中“審批”、“核對”控制點具有同現(xiàn)金控制系統(tǒng)對應控制點相同的重要性；“對賬”控制環(huán)節(jié)，對于保證企業(yè)銀行存款日記賬同銀行存款記錄相符，以及糾正各方差錯具有重要作用。因而，它們是銀行存款控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵控制點。
六、企業(yè)內(nèi)部控制設計的案例
上述貨幣資金內(nèi)部控制模式，是比較概括的一般演示模式，而不是通用模式。實際工作中，在設計內(nèi)部控制系統(tǒng)時，可以借鑒其思路，而不能照搬該系統(tǒng)。各單位必須根據(jù)本單位實際情況加以具體調(diào)整和修訂，甚至完全重新設計。
下面是我們?yōu)槟成虡I(yè)企業(yè)設計的采購控制系統(tǒng)，其同上述貨幣資金控制系統(tǒng)，除了基本思路、主要形式接近外，無論是詳盡程度還是具體格式，都有很大差異。實際上，我們?yōu)楦骺蛻粼O計的內(nèi)部控制系統(tǒng)，彼此也從不相同。
我們采取的方式是，經(jīng)過調(diào)查、論證和溝通后，首先繪制采購和付款控制流程圖（圖6），然后逐項說明采購業(yè)務中涉及的采購政策、選擇供應商、供應合同、采購訂單處理、收貨處理、退貨處理、發(fā)票與收貨單驗證、供應商表現(xiàn)分析等控制環(huán)節(jié)的控制目標和控制要求，以及付款業(yè)務各控制環(huán)節(jié)的控制目標和控制要求（后者從略）。
采購控制
1.采購政策
控制目標：明確采購的職責和范圍
2.選擇供應商
控制目標：選擇可靠的供應商，以最合理的價格購得質(zhì)量合格的產(chǎn)品。
3.供應合同
控制目標：供應合同的條款有效、經(jīng)過核準并符合公司政策和國家法規(guī)。
4.采購訂單處理
控制目標：所有采購業(yè)務業(yè)務都應被準確地記錄和核準
5.收貨處理
控制目標：只接受定購并符合質(zhì)量要求的貨物，準確記錄實際收到的貨物。
6.退貨處理
控制目標：所有退貨都應被準確記錄并受到監(jiān)控。
7.發(fā)票與收貨單驗證
控制目標：所有發(fā)票應與采購收貨單相匹配。
8.供應商表現(xiàn)分析
控制目標：有足夠而準確的信息以進行有效的供應商管理。陳關(guān)亭
博士
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